Os Impostos no Brasil não são Regressivos e Impostos Regressivos são Economicamente Mais Desejáveis que os Progressivos

Sobre a importância da base de cálculo para conclusões sobre a natureza dos impostos e sobre a natureza mais incitativa ao crescimento da regressividade

Antes que o título do artigo cause indignação nos tributaristas e especialistas em economia da fiscalidade, gostaria que uma leitura deste artigo possa permitir explicar em qual medida seu título tem sentido, e esclarecer de que forma ele é verdadeiro dentro de uma análise estritamente econômica.

O tema da fiscalidade aparece sempre como um debate de atualidade.

A cada crise fiscal que governos expansionistas vivenciam a tentação de incrementar reformas tributária buscando atacar com impostos o património das pessoas mas principalmente das minorias (representativas ou não) aparece como uma solução bastante coerente e politicamente vendável nos discursos políticos dos demagogos.

Essas crises orçamentárias ao invés de servirem para uma autocrítica e exposição dos terríveis malefícios que o crescimento irresistível das despesas representa para a gestão das contas públicas e economia e comunidades, acabam servindo de álibi para que boa parte dos políticos e economistas continuem trilhando uma agenda bem particular de reformas políticas.

As crises fiscais são apenas mais um motivo para continuar sugerindo propostas que comprometem uma agenda autossustentável de progresso e que no longo prazo conduzirão a desequilíbrios cada vez maiores e mais perigosos.

A verdadeira fúria fiscal é essa consequência visível de um processo conduzindo à espoliação cada vez mais importante dos recursos materiais e humanos para entidades e agentes do governo, um processo que envolve desde a corrupção moral até o prevalecimento de uma ordem social pautada no endividamento e no caos socioeconômico, como atestam atualmente o desemprego, a falência dos serviços públicos e a ultra-predação da riqueza produzida no Brasil.

Incidência Fiscal e Principais Categorias

Na teoria econômica da fiscalidade, a primeira classificação relevante para o que diz respeito aos regimes tributários distingue a natureza direta ou indireta de incidência de um tributo.

Os tributos diretos são aqueles que incidem particularmente ou diretamente sobre uma categoria ou grupo específico de agentes ou recursos[i], isto quer dizer, a base de cálculo ou matéria fiscal (tributável)[ii] diz respeito à riqueza, fluxos ou rendimentos de determinado grupo de indivíduos, e sua carga não repercute — do ponto de vista legal — sobre os demais.

Nos impostos diretos existe, então, por definição, uma essência discriminatória ou simplesmente categorizável e organizável de agrupamentos humanos e de recursos dando lugar à base de cálculo: apenas determinados bens, serviços, fluxos ou recursos de determinados agentes estarão submetidos a um tal tipo de carga fiscal.

Entre os impostos diretos encontramos tradicionalmente os Impostos de Renda, Impostos sobre Grandes Fortunas, Impostos sobre o Capital, Impostos sobre as Empresas, Imposto sobre Veículos ou Impostos sobre Imóveis. Em todos esses impostos encontramos na fonte dando origem à matéria tributável uma pessoa física ou jurídica perfeitamente identificável.

Os impostos indiretos são impostos onde não é possível identificar uma categoria específica de indivíduos ou grupo de indivíduos e recursos compondo a matéria fiscal tributável, são tributos coletados por intermediários e incidindo sobre bens, fluxos ou despesas.

Dito de outra forma, são tributos incidindo sobre as despesas de consumo intermediário ou final, e cuja carga fiscal pode ser compartilhada entre os agentes ou suportada exclusivamente pelos consumidores finais. Ou seja, os indivíduos que pagam os impostos não são forçosamente — e de forma esquemática — aqueles que suportam seus custos.

O consumidor final, ou agente realizando a despesa, paga o imposto de forma indireta e no preço embutido de uma mercadoria ou serviço, o coletor é quem recolhe o tributo e repassa ao governo (geralmente produtores, empresas, comerciantes ou prestadores de serviços).

Os impostos indiretos não são discriminatórios no sentido de que, devido à sua essência geral e universalizável, eles não determinam um grupo de indivíduos em particular sobre os quais a matéria fiscal será confiscada. Encontramos entre os impostos indiretos tradicionalmente o Imposto sobre Valor Agregado, Impostos sobre Circulação de Mercadorias e Serviços, Impostos de Aduana ou Taxas sobre as Vendas.

A segunda classificação relevante em teoria econômica para o que diz respeito à organização dos regimes fiscais distingue a natureza proporcional ou progressiva de determinado tributo. A questão principal sobre essa classificação envolve as noções de nível médio e marginal de tributação, e a natureza da alíquota incidindo sobre a matéria fiscal tributável.

Tomemos uma apresentação algébrica visando facilitar nossa ilustração[iii].

Seja o imposto (i) função f(R), onde (R) é a matéria fiscal, tal que i=(t)R, e (t) é proporção de (R) que será tributada, para 0<t<1. O nível médio de imposição é TM=T/R, ou seja, a razão entre a parte do imposto e a base de cálculo, e o nível marginal de imposição é Tm=dR/dT, ou seja, a taxa de variação ou derivada da carga fiscal em termos da matéria fiscal. Se o nível médio de imposição é igual ao nível marginal, então o imposto é proporcional, caso contrário ele é progressivo. Se (i) incide sobre uma categoria determinada de agentes e fluxos (como o Imposto de Renda), e (t) é uma alíquota constante: (i) é um imposto direto e proporcional em termos da base (R), neste caso ilustrativamente a renda. Se (i) tem incidência sobre o valor agregado (como o I.V.A.) ou sobre as despesas de consumo (como o I.C.M.S.), e (t) é uma alíquota que oscila em função da matéria tributável (I.V.A), (i) é um imposto indireto e progressivo.

Percebemos então que é possível que um imposto direto seja proporcional, e que um imposto indireto seja progressivo, e vice-versa. Vemos que o que difere basicamente um imposto progressivo de um imposto proporcional é seu nível médio de tributação em termos da matéria fiscal, ou conforme se comporta a própria alíquota (t) em função da matéria fiscal tributável.

O imposto progressivo é tal que o nível médio de imposição cresce conforme a matéria tributável, ou seja, em nosso exemplo, a alíquota (t) aumenta conforme cresce a base de cálculo, isto quer dizer, o nível marginal é crescente. Um imposto é proporcional na medida em que o nível médio de tributação permanece constante conforme oscila a matéria tributável, dito de outra forma, a alíquota (t) é constante, ou o nível médio é equivalente ao nível marginal. O imposto regressivo é apenas uma modalidade de imposto progressivo, justamente o caso inverso, isto quer dizer, nossa alíquota (t) decresce conforme cresce a matéria tributável. Outra modalidade é o que descrevem como imposto digressivo, que é um imposto progressivo até um certo nível (geralmente nível alto), e depois se torna ou proporcional ou atinge uma alíquota próxima de zero.

Imposto Indireto e Base de Cálculo

Tomemos agora um exemplo. Imaginemos um imposto incidindo sobre a circulação de todas as mercadorias e serviços na razão de (t)=20%. Independentemente do bem consumido, t=20% do preço final de venda desses bens será o montante a ser repassado aos cofres públicos pelos intermediários.

Buscando evitar o acúmulo de tributos, aceitamos que a cada etapa do processo de circulação de bens e serviços o valor pago na etapa precedente será deduzido do valor total pago na etapa subsequente, ou seja, até o consumo final. A natureza desse imposto é, como vimos, indireta, e como acabamos de definir, proporcional e não-cumulativa.

A matéria tributável desse imposto é, em última instância, o conjunto de recursos destinados às despesas de consumo veiculadas na circulação de mercadorias e serviços. Se aumentarmos uma pequenina quantidade de consumo, ou reduzir uma proporção dando fato gerador à base de cálculo, a taxa média de confisco será a mesma.

Não obstante, se nós mudarmos ou estendermos a base de cálculo ou identificarmos outra matéria tributável na qual incidiria o imposto perceberemos que incorreremos em uma confusão ou modificaremos suas propriedades.

Na verdade, as despesas em bens e serviços compõem uma parte da renda dos mais diversos agentes econômicos, e é por isso que, quando fazem análise generalizantes, ou buscando entender todo um sistema fiscal através do prisma da renda das famílias, os economistas frequentemente associam a base de cálculo dos impostos unicamente ao nível de renda dos agentes ou de classes de renda.

Os próprios estudos buscando entender a carga fiscal sobre os diferentes agentes sugerem naturalmente uma repartição da população em quartis ou decils de renda, com intuito de estimar quanto cada categoria carregaria em impostos.

Ou seja, para analisar as propriedades de todo um sistema fiscal eles tomam o nível de renda e assimilam os impostos de maneira comum, ou comparativa, buscando extrair o líquido de um balanço comparativo daqueles impostos. Um exemplo pode ser tirado na ilustração logo abaixo[iv]:

Vemos que, em termos de categoria de renda, na média, a carga da dos impostos indiretos sobressai relativamente aos impostos diretos, notadamente porque o estudo agrega os impostos, taxas e contribuições segundo sua natureza direta ou indireta.

Ao analisar a natureza de um imposto como o I.C.M.S, a referência em termos de base de cálculo ou matéria tributável é a diferença no preço de compra e venda de uma mercadoria, ou valor agregado gerado durante mudança de titularidade de bem ou serviço mercantil.

Ou seja, para analisar as propriedades originais de um imposto como o I.C.M.S. devemos nos remeter à sua matéria tributável e ao nível médio e marginal de imposição, isto quer dizer, como se comporta o imposto (ou sua alíquota) quando oscila a matéria fiscal tributável.

Da mesma forma, quando vamos analisar as propriedades de um imposto (ou contribuição) como o I.N.S.S., a matéria fiscal a qual nos remetemos é o nível de salários do contribuinte, a relação trabalhista servirá de fato gerador e o salário servirá de base de cálculo para avaliação do nível de imposição. Não devemos então confundir sem a devida precaução sua renda total, potencial ou sua riqueza se quisermos analisar as propriedades intrínsecas do imposto.

Perderíamos um pouco da capacidade explicativa de uma análise se confundirmos as bases de cálculo ou não nos atermos a esses detalhes, sob pena de tornar nossos estudos relativamente incompletos. Por mais que tudo possa em alguma instância ser considerado em termos de riqueza, renda ou renda potencial, ou que a renda reflita efetivamente de maneira relativamente ajustada um parâmetro para riqueza, ou que a forma mais sugestiva que nos restou para estudar a incidência da carga fiscal aponte para uma generalização em termos de renda, teria sentido limitado analisar as propriedades das tarifas de importação se nos referenciarmos ao conjunto de recursos reunindo as transmissões de patrimônio, por exemplo, ou as propriedades dos impostos sobre operações de crédito ou financeiras nos referenciando ao conjunto de recursos reunindo as transações de mercadorias industriais.

Se aceitarmos que a parte consumida de bens e mercadorias de nossa renda disponível decresce marginalmente e conforme aumenta o nível de renda, então nós seremos conduzidos a qualificar nosso imposto originalmente indireto e proporcional de imposto regressivo, mesmo sabendo que em sua essência e em termos de sua base de cálculo ele é proporcional.

Na verdade, embora a alíquota tenha permanecido oficialmente igual, ao mudarmos a base de cálculo mudamos o nível médio e marginal de imposição, ou seja, mudamos a natureza da própria alíquota.

O imposto apresentaria propriedades distintas em função da base de cálculo privilegiada. E é dando sequência a este raciocínio e incorrendo em generalização que seremos conduzidos a qualificar um sistema tributário inteiro composto por diversos impostos progressivos e proporcionais — e nenhum imposto efetivamente regressivo — em um sistema tributário regressivo.

Contudo, essa extrapolação deve ser feita com muito cuidado pois, como dissemos, na medida em que a base de cálculo muda isso modifica o comportamento e as propriedades de cada um de nossos impostos.

Outra precaução ou limite aponta que esse procedimento incorre e tende a qualificar ou sistematizar um sistema fiscal baseado vantajosamente em termos da base de cálculo geral do que em termos da própria composição e organização da fiscalidade, ou da proporção e importância de cada imposto para a arrecadação.

Ao analisarmos o peso em termos da renda não analisamos forçosamente o peso em termos de arrecadação. Isto quer dizer, em termos absolutos, os ricos tendem a pagar vantajosamente muito mais aos cofres públicos se os impostos forem progressivos ou proporcionais.

A natureza proporcional, regressiva ou progressiva de determinado imposto envolve a matéria tributável sobre a qual incide o imposto, ou seja, os recursos, fluxos, bens ou serviços sobre os quais nosso tributo se aplica. Impostos sobre o consumo como o I.C.M.S. são impostos indiretos e proporcionais, e se mudarmos sua base de cálculo teremos uma visão conduzindo a uma apreensão ambígua de sua natureza:

“O ICMS, de competência estadual e distrital, é um imposto plurifásico por incidir sobre o valor agregado e obedecer ao princípio da não cumulatividade, é também real e proporcional, de caráter eminentemente fiscal. O parágrafo §2o do artigo 155 da Constituição Federal (VADE MECUM SARAIVA, 2012, p. 55) determina expressamente que caberá à lei complementar definir seu contribuinte, sendo que, consoante leitura do artigo 4o da Lei Complementar no 87/96, os sujeitos passivos do ICMS são as pessoas que pratiquem operações relativas à circulação de mercadorias, os importadores de bens de qualquer natureza, os prestadores de serviço de transportes interestadual e intermunicipal, bem como os prestadores de serviços de comunicação.”[v]

Superioridade da Regressividade e Considerações sobre o Caso Brasileiro

Em suma, por quais motivos, então, temos frequentemente essa proposta de que os impostos brasileiros são regressivos, ou que a fiscalidade brasileira é regressiva uma vez que a fiscalidade penalizaria essencialmente o consumo?

Como vimos, a resposta aponta basicamente para uma análise generalizante e tomando os impostos brasileiros através de uma base de cálculo única focada na renda das famílias, categorizadas em níveis de renda.

Dado que a progressividade representa uma parcela menor da arrecadação comparativamente a proporcionalidade, ao tomar uma análise da base de cálculo em termos de renda somos conduzidos a descrever o sistema tributário brasileiro de regressivo, por mais que não exista qualquer imposto genuinamente regressivo no Brasil.

Se faz importante dizer que, se nos basearmos em questões e argumentos de ordem puramente econômicos, não há qualquer problema em um imposto regressivo ou sistema fiscal regressivo em sua essência.

Na verdade, da mesma forma que um regime fiscal pautado num imposto proporcional é superior e mais estimulante ao crescimento que em caso de progressividade, um imposto regressivo apresenta propriedades bem mais atrativas e incitativas ao desenvolvimento econômico que um imposto progressivo.

Seja ele direto ou indireto, o imposto regressivo favorece mais o acúmulo de poupança e de capital, estimula vantajosamente e comparativamente ao imposto progressivo (seu oposto) a acumulação capitalista, o investimento, o crescimento econômico — o enriquecimento — e o progresso técnico. Não há nenhum problema em dizer que o imposto regressivo pode ser preferível ao imposto progressivo para o desenvolvimento econômico, sobretudo em países em desenvolvimento.

Alguns resultados empíricos sugerem efetivamente o que a teoria econômica explica de maneira bastante clara.

São bem conhecidos os resultados apontando que uma fiscalidade elevada têm impacto negativo para o crescimento[vi], mas ainda, encontramos também resultados apontando que a progressividade é negativamente relacionada ou tem impacto vantajosamente negativo em termos de crescimento econômico, ao passo que a regressividade sugere um impacto menos danoso ou mais positivo.

Olhemos a ilustração a seguir, uma tabela tirada de um estudo relativo à relação entre o crescimento econômico e a política fiscal nos estados dos Estados Unidos entre 1964–2004. Seus resultados revelam que a progressividade (RMTR) tem impacto negativo e relativamente importante em termos de crescimento, ao passo que a regressividade tem impacto menor e mesmo positivo. Da mesma forma, compreendemos que impostos sobre a renda (TAXANDUM) tem vantajosamente impacto negativo em termos de crescimento desde o momento em que foram instaurados e comparativamente às jurisdições que buscaram outras formas de fiscalidade[vii].

Todavia, acreditamos que através dos elementos que dispomos, e se tomarmos suas bases respectivas de cálculo, não podemos simplesmente dizer que os impostos do Brasil são regressivos. E ainda, que a generalização atribuindo ao sistema fiscal brasileiro natureza regressiva deve ser feita com muita cautela, ou deveria ser balanceada por uma análise buscando dar maior ênfase na essência e nas propriedades de cada imposto, segundo sua própria base de cálculo, ao invés de se concentrar somente na base de cálculo geral e espelhada na renda — que não é uma iniciativa ruim ou essencialmente equivocada, mas incorre, como vimos, na possibilidade de nos confundirmos sobre as propriedades efetivas de nossos impostos.

Temos então as seguintes questões: Os impostos no Brasil são regressivos? Não. A fiscalidade no Brasil é regressiva? Apenas se considerarmos todos os impostos através de uma base de cálculo comum e fazendo referência à renda das famílias.

Ou seja, o Brasil é um país composto por impostos progressivos e proporcionais. Os impostos proporcionais representam parte importante da arrecadação, e apenas se analisarmos os impostos a partir de uma base de cálculo comum e fundamentada na renda podemos conceber uma regressividade, dado que a mudança da matéria fiscal tributável modifica as propriedades originais dos impostos.

Conclusivamente, ninguém aqui está dizendo que o fardo fiscal no Brasil é baixo, ou que as famílias (de baixa renda) no Brasil não são penalizadas pela verdadeira fúria tributária que constitui a predação de seu património: a verdadeira tirania fiscal que vigora em nosso país soa ainda mais absurda quando vemos os níveis de prestações e serviços que nos são sugeridos em contrapartida.

Finalmente, esse artigo se concentrou apenas em uma tentativa de esclarecimento de algumas questões que deveriam ser mais enfatizadas nos debates sobre a fiscalidade, e tratou apenas de questões econômicas, pois seria necessário um artigo inteiro para comentar questões éticas e políticas a respeito da fiscalidade, tarefa pra uma outra ocasião.

Notas

[i] Assim é também definido legalmente e oficialmente o imposto: “O imposto direto é aquele que não repercute, uma vez que a carga econômica é suportada pelo contribuinte, ou seja, por aquele que deu ensejo ao fato imponível (exemplos: IR, IPTU, IPVA, ITBI, ITCMD etc.). Por outro lado, o imposto indireto é aquele cujo ônus tributário repercute em terceira pessoa, não sendo assumido pelo realizador do fato gerador. Vale dizer que, no âmbito do imposto indireto, transfere-se o ônus para o contribuinte de fato, não se onerando o contribuinte de direito (exemplos: ICMS e IPI).” Ver: Sabbag, E. Manual do direito tributário. 8. Ed. Editora Saraiva: São Paulo, 2016.

[ii] A matéria fiscal tributável ou base de cálculo é o conjunto de recursos sobre os quais incidirá um tributo. A título ilustrativo, a matéria tributável do Imposto de Renda é a soma dos recursos compondo a renda dos agentes sobre os quais incidirá o imposto; a matéria tributável do Imposto sobre o Valor Agregado é a soma dos valores agregados sobre os quais incidirá um tributo; etc.

[iii] Mais uma vez, a definição legal ou utilizada pelos tributaristas segue e acompanha o que sugere o raciocínio econômico. Vale notar que a ênfase na base tributável é também a mesma que sugere o meio de pensar da análise econômica: “A progressividade traduz-se em técnica de incidência de alíquotas variadas, cujo aumento se dá na medida em que se majora a base de cálculo do gravame (…)A técnica da proporcionalidade — obtida pela aplicação de uma alíquota única sobre uma base tributável variável — é um instrumento de justiça fiscal “neutro”, por meio do qual se busca realizar o princípio da capa- cidade contributiva.” SABBAG (Ibid. p. 841)

[iv] A ilustração é o resultado de uma análise conduzindo uma comparação da incidência e da carga de impostos indiretos e diretos em termos de decil de renda. Ver: GAIGER, F. et al. “Fiscal Equity: Distributional Impacts of Taxation and Social Spending in Brazil”. Working Paper 115. Brasília, International Policy Center for Inclusive Growth, 2013. Disponível em: http://bit.ly/16JXWxn ; AFONSO, J. R. Imposto de renda e distribuição de renda e riqueza: as estatísticas fiscais e um debate premente no Brasil. Revista de Estudos Tributários e Aduaneiros, v. 1 (1), p. 28:60, 2014.

[v] LONGHINI, N. M. A incidência do ICMS na circulação de mercadorias na internet. Universitas (Fanorpi/Uniesp), Vol. 2, p. 9, 2013.

[vi] Ver: GWARTNEY, J. et al. The Size and Functions of Government and Economic Growth. Joint Economic Committee: Washington DC, 1998; BOOTH, P. (Ed.), Sharper Axes, Lower Taxes: Big Steps to a Smaller State. The Institute of Economic Affairs: London, 2011.

[vii] “Regression analysis is used to estimate the impact of taxes on economic growth in the states. The analysis reveals that higher marginal tax rates (RMTR) had a negative impact on economic growth in the states. The analysis also shows that greater regressivity (RR) had a positive impact on economic growth. States that held the rate of growth in revenue below the rate of growth in income achieved higher rates of economic growth. The analysis underscores the negative impact of income taxes (TAXANDUM) on economic growth in the states. Most states introduced an income tax and came to rely on the income tax as the primary source of revenue. Jurisdictions that imposed an income tax to generate a given level of revenue experienced lower rates of economic growth relative to jurisdictions that relied on alternative taxes to generate the same revenue.” (POULSON, B. W.; KAPLAN, J. G. 2008) Ver: POULSON, B. W. KAPLAN, J. G. State Income Taxes and Economic Growth. Cato Journal. Vol. 28 (1), 2008.